Op fiscaal vlak is er een groot verschil in behandeling van vergoedingen voor verplaatsingskosten in hoofde van werknemers of bedrijfsleiders naargelang de aard van het afgelegde traject. Zo zijn er drie mogelijkheden:

• een beroepsverplaatsing
• een verplaatsing voor woon-werkverkeer
• een privé verplaatsing

Het is dan ook belangrijk om een grens te kunnen trekken tussen de diverse verplaatsingen, die door een persoon doorheen het jaar worden afgelegd.

Om het onderscheid te maken tussen woon-werkverkeer enerzijds en beroepsverplaatsingen anderzijds moet gekeken worden naar het geheel van feitelijke en Juridische omstandigheden, eigen aan elk geval afzonderlijk.  Deze algemene theorie geeft echter weinig houvast om concrete situaties te beoordelen. In dit licht heeft de belastingadministratie in 2007 via een circulaire een methode in het leven geroepen om de grens te bepalen in de vorm van de zogenaamde ‘40-dagenregel’.

Zo beschouwt ze een plaats waar gedurende ten minste 40 al dan niet opeenvolgende dagen per jaar gewerkt wordt als een vaste plaats van tewerkstelling. De verplaatsingen tussen de woonplaats van de betrokkene en een dergelijke vaste plaats van tewerkstelling wordt dan als een woon-werktraject en niet als een beroepsverplaatsing beschouwd met alle (dure) fiscale gevolgen vandien.

Het is bovendien mogelijk dat een persoon meerdere vaste plaatsen van tewerkstelling heeft doorheen het jaar, waar men opeenvolgend of afwisselend aan de slag is.

Niet iedereen is het met de 40 dagen regel eens en onlangs kwam  een zaak voor de rechtbank van eerste aanleg van Gent (Rb. Gent, 8 juni 2016).

De zaak betrof de zaakvoerder van een BVBA met activiteiten als aannemer in vloer- en tegelwerken. De zaakvoerder had een kantoor op de maatschappelijke zetel van de onderneming, waar hij  administratieve en boekhoudkundige taken kon verrichten, waaronder het opmaken van offertes en facturen, briefwisseling, bestellingen, werkplanningen, enz…. De zaakvoerder was ook de feitelijke uitvoerder van de aannemingswerken ten behoeve van de klanten. Af en toe werd er hierbij bijgesprongen door zijn vader.

Hij ontving voor beroepsverplaatsingen binnen België een forfaitaire dagvergoeding mits een verplaatsing minstens 5 uur in beslag neemt en hij ’s middags niet thuis de maaltijd gebruikt.

De fiscus startte een onderzoek over de dagvergoedingen, meer bepaald over de vraag of de aan de zaakvoerder betaalde forfaitaire dagvergoedingen in hoofde van de vennootschap als beroepskosten in de zin van artikel 49 WIB 92 konden worden beschouwd. Er werd door de belastingplichtige  een gedetailleerd overzicht van de werven voorgelegd, op basis waarvan de vergoedingen gestaafd werden. Ook werd verwezen naar de forfaitaire vergoedingen die de Staat toekent aan haar ambtenaren.

De administratie weigerde echter om de toegekende vergoedingen in hoofde van de vennootschap te aanvaarden als aftrekbare beroepskosten. De fiscus was van mening dat de zaakvoerder geen rondreizende functie uitoefent, maar werkt op wisselende vaste plaatsen van tewerkstelling. De verschillende opeenvolgende bouwwerven worden dan telkens als een vaste plaats van tewerkstelling gekwalificeerd.

De rechtbank van Gent bevestigt het principe dat de beoordeling of een plaats van tewerkstelling een “vaste plaats van tewerkstelling” is, gebeurt aan de hand van het geheel aan feitelijke en juridische omstandigheden die eigen zijn aan elk geval afzonderlijk (zoals contractuele en reglementaire bepalingen met betrekking tot de beroepswerkzaamheid, de taak en de functie, de frequentie en regelmaat van de verplaatsingen naar een zelfde plaats van tewerkstelling, de duur enz.).

Het feit alleen dat een persoon zich niet gedurende een aantal opeenvolgende dagen naar eenzelfde kantoor dient te begeven, volstaat niet om te besluiten dat dit kantoor geen vaste plaats van tewerkstelling is.

Dat er in casu sprake was van vaste plaatsen van tewerkstelling leidt de rechter af uit volgende elementen:

• de werken worden door de enige zaakvoerder bij de klanten zelf of op de door hen aangewezen locatie gerealiseerd;
• Het grootste deel van de werken wordt binnen een kleine actieradius rond de zetel van de vennootschap uitgevoerd;
• de zaakvoerder is niet in de onmogelijkheid om thuis het middagmaal te nuttigen, en maakt zelf de keuze om dat niet te doen.
• de werkelijkheid van maaltijden buitenshuis wordt in vraag gesteld aangezien niet één restaurantbonnetje of kassaticket kan worden voorgelegd;
• het loutere gegeven dat administratieve taken op de zetel van de vennootschap worden uitgeoefend, sluit niet uit dat er naast deze vaste plaats van tewerkstelling nog andere plaatsen als vaste plaatsen van tewerkstelling kunnen worden aangemerkt.

De opeenvolgende werven worden door de rechter gekwalificeerd als “vaste, evenwel wisselende plaatsen van tewerkstelling”. De verplaatsing naar deze vaste plaatsen van tewerkstelling is volgens hem aan te merken als woon-werkverkeer, zodat kosten die ermee gepaard gaan eigen zijn aan de werknemer en niet belastingvrij vergoed kunnen worden.

40-dagenregel – wat met kortere periodes van arbeid?

Zoals hierboven gesteld werd moet gekeken worden naar het geheel van feitelijke en juridische omstandigheden, eigen aan elk geval apart, om na te gaan of er al dan niet sprake is van een vaste plaats van tewerkstelling.

Om dit vage algemene principe concreet inhoud te geven heeft de administratie in een circulaire van 6 december 2007 (Ci.RH.241/573.243) bepaald dat er sprake is van een vaste plaats van tewerkstelling als de aanwezigheid van de werknemer gedurende het belastbare tijdperk 40 dagen of meer bedraagt.

De rechtbank van Gent gaat in het voorliggend geschil echter nog verder. De 40-dagenregel sluit volgens de rechtbank van Gent niet uit dat een plaats waar minder dan 40 dagen gewerkt wordt ook als een vaste plaats van tewerkstelling kan worden beschouwd. Volgens de rechter kunnen de verschillende werven (die telkens de 40 dagen niet overschrijden) waar de zaakvoerder tewerkgesteld is als vaste plaatsen van tewerkstelling. Het gaat immers om plaatsen zijn waar de bedrijfsactiviteit – de kerntaken – van de aannemer worden verricht.

Volgens de rechter gaat het niet om dienstverplaatsingen en kunnen de betreffende kostenvergoedingen niet als een terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever/vennootschap worden aangemerkt.

Dit standpunt van de rechter kan om meerdere redenen in vraag gesteld worden.

Zo is het niet onbelangrijk te noteren dat het oordeel van de rechtbank tot een reductie van de rechtszekerheid leidt. Dit streven naar rechtszekerheid is ook terug te vinden in een aantal antwoorden op parlementaire vragen. Zo kan verwezen worden naar een parlementaire vraag uit 2008, waarin de minister van Financiën verklaarde dat een plaats waar een werknemer gedurende minder dan veertig dagen van het belastbare tijdperk aanwezig is, niet als een vaste plaats van tewerkstelling wordt aangemerkt (Mondelinge vraag 2057 van 13 februari 2008). Dit standpunt werd hernomen in het antwoord op een parlementaire vraag van 7 maart 2013, waarbij dit antwoord ingegeven was omwille van pragmatische redenen en teneinde onnodige discussies te vermijden.

De recente uitspraak van de rechtbank holt het principe van beroepsverplaatsingen uit tot zuiver ambulante functies, die vooral typisch zijn voor personen met commerciële functies, die constant op de baan zijn naar klanten en zakenrelaties. Er wordt voorbij gegaan aan heel wat andere beroepen, waarbij werknemers en zaakvoerders bepaalde periodes van tijd doorbrengen op de locatie van de klant. Als de stelling van de rechtbank doorgetrokken wordt, zouden ook hier tal van verplaatsingen plots hun beroepsmatig karakter verliezen.

Een andere merkwaardigheid van de 40-dagen regel is de lage drempel, die werd bepaald. Als men uitgaat van een totaal aantal werkdagen in het jaar van 220, dan blijkt dat de 40 dagen slechts 18,18% van het totaal aantal werkdagen van het jaar vertegenwoordigen. Het is dan ook merkwaardig dat een persoon, die tot zo’n 80% van zijn arbeidstijd op andere plaatsen werkt, doch reeds geacht wordt om op een bepaalde plaats een vaste plaats van tewerkstelling te hebben. De administratie heeft in haar circulaire over de 40-dagen regel het laken dan ook reeds ver naar zich toegetrokken.

De discussie over het onderwerp is derhalve wellicht nog niet ten einde en gevreesd kan worden dat de recente gerechtelijke uitspraak eerder nog tot meer stof tot discussie aanleiding heeft gegeven.